คำพิพากษาศาลฎีกา ปี พ.ศ. 2548 — หน้า 147

เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่ง ป.รัษฎากร ไม่ว่าจะเป็นเงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่น จะต้องเป็นสิ่งที่ได้รับมาแล้ว ไม่ใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในภายหน้า
เช็คจำนวน 16 ฉบับที่โจทก์ได้รับจาก ด. ในปีภาษี 2534 เป็นเช็คที่ลงวันที่ล่วงหน้าสั่งจ่ายเงินในปี 2535 และ 2536 โจทก์จึงยังไม่มีสิทธินำเช็คดังกล่าวไปเรียกเก็บเงินจากธนาคารในปีภาษี 2534 แม้โจทก์สามารถนำเช็คดังกล่าวไปซื้อขาย แลกเปลี่ยน ใช้หนี้หรือใช้เป็นหลักประกันในทางธุรกรรมได้ แต่ก็เป็นสิทธิโดยชอบของโจทก์ที่จะเลือกใช้วิธีการดังกล่าวหรือไม่ก็ได้ ทั้งการชำระหนี้ด้วยเช็คนั้น หนี้จะระงับสิ้นไปต่อเมื่อเช็คนั้นได้ใช้เงินแล้วตาม ป.พ.พ. มาตรา 321 วรรคสาม เมื่อโจทก์นำเช็คดังกล่าวไปเรียกเก็บเงินตามกำหนดที่สั่งจ่ายในปี 2535 และ 2536 เช็คจำนวน 16 ฉบับที่โจทก์ได้รับมาในปีภาษี 2534 ดังกล่าว จึงเป็นเพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในอนาคต ยังถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินเป็นเงิน 2,245,000 บาท ตามเช็คที่สั่งจ่ายล่วงหน้าดังกล่าวนั้น ในปีภาษี 2534 ซึ่งจะต้องนำมารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2534 ด้วย

เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่ง ป.รัษฎากร ไม่ว่าจะเป็นเงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่น จะต้องเป็นสิ่งที่ได้รับมาแล้ว ไม่ใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในภายหน้า เมื่อเช็ค 16 ฉบับที่โจทก์ได้รับจาก ด. ในปี 2534 เป็นเช็คที่ลงวันที่ล่วงหน้าสั่งจ่ายเงินในปี 2535 และ 2536 โจทก์จึงยังไม่มีสิทธินำเช็คดังกล่าวไปเรียกเก็บเงินจากธนาคาร ในปีภาษี 2534 ยังถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินเป็นเงิน 2,254,000 บาท ตามเช็คที่สั่งจ่ายล่วงหน้าจำนวน 16 ฉบับนั้นในปีภาษี 2534 ซึ่งจะต้องนำมารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2534 ด้วย

เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่ง ป.รัษฎากรฯ ไม่ว่าจะเป็นเงิน ทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่น จะต้องเป็นสิ่งที่ได้รับมาแล้ว ไม่ใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในภายหน้า
เช็คจำนวน 16 ฉบับที่โจทก์ได้รับจาก ด. ในปีภาษี 2534 เป็นเช็คที่ลงวันที่ล่วงหน้าสั่งจ่ายเงินในปี 2535 และ 2536 โจทก์จึงยังไม่มีสิทธินำเช็คดังกล่าวไปเรียกเก็บเงินจากธนาคารในปีภาษี 2534 แม้โจทก์สามารถนำเช็คดังกล่าวไปซื้อขายแลกเปลี่ยน ใช้เหนี้หรือใช้เป็นหลักประกันในทางธุรกรรมได้ แต่ก็เป็นสิทธิโดยชอบของโจทก์ที่จะเลือกใช้วิธีการดังกล่าวหรือไม่ก็ได้ ทั้งการชำระหนี้ด้วยเช็คนั้น หนี้จะระงับสิ้นไปต่อเมื่อเช็คนั้นได้ใช้เงินแล้วตาม ป.พ.พ. มาตรา 321 วรรคสาม เมื่อโจทก์นำเช็คดังกล่าวไปเรียกเก็บเงินตามกำหนดที่สั่งจ่ายในปี 2535 และ 2536 เช็คจำนวน 16 ฉบับที่โจทก์ได้รับมาในปีภาษี 2534 ดังกล่าว จึงเป็นเพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในอนาคต ยังถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินเป็นเงิน 2,245,000 บาท ตามเช็คที่สั่งจ่ายล่วงหน้าดังกล่าวนั้นในปีภาษี 2534 ซึ่งจะต้องนำมารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2534 ด้วย

การพิจารณาว่าจะอนุญาตให้โจทก์ฟ้องคดีอย่างคนอนาถาได้หรือไม่เพียงใดนั้น ศาลต้องพิจารณาสาระสำคัญ 2 ประการคือ ประการแรก คดีของโจทก์มีมูลที่จะฟ้องร้องหรือไม่ โดยพิจารณาข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายที่โจทก์กล่าวอ้างในคำฟ้องนั้น มีข้อโต้แย้งสิทธิอันมีมูลที่โจทก์จะฟ้องจำเลยได้หรือไม่ ยังไม่ต้องพิจารณาว่าข้อที่โจทก์กล่าวอ้างมาในคำฟ้องนั้นเป็นจริงหรือไม่ เพราะเป็นข้อที่จะนำสืบพิสูจน์กันในชั้นพิจารณาคดี ประการที่สองศาลต้องไต่สวนแล้วฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์เป็นคนยากจนไม่สามารถเสียค่าธรรมเนียมศาลได้จริงหรือไม่เพียงใด ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 155 และ 156 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 17
โจทก์ฟ้องโดยสรุปว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม เนื่องจากโจทก์มีเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร โดยขายในนามห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่โจทก์เป็นหุ้นส่วนอันเป็นการประเมินที่ไม่ชอบ เนื่องจากโจทก์ไม่ได้ขายที่ดินในนามห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคล แต่ต่างคนต่างขายและไม่ได้ขายโดยมีเจตนาเพื่อเป็นทางค้าหรือหากำไรซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้า ทั้งผู้ซื้อได้ตกลงชำระค่าภาษีทั้งหมดแทนโจทก์และชำระภาษีให้แก่จำเลยไปครบถ้วนแล้ว โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีตามที่จำเลยประเมิน ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ หากข้อเท็จจริงเป็นไปตามคำฟ้อง โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีในการขายที่ดินครั้งนี้อีก การประเมินภาษีดังกล่าวย่อมเป็นการโต้แย้งสิทธิของโจทก์ เมื่อศาลภาษีอากรกลางไต่สวนคำร้องของโจทก์แล้วได้ความว่าโจทก์และผู้มีชื่อในโฉนดอื่นไม่ได้เป็นหุ้นส่วนกัน และต่างคนต่างขายที่ดินส่วนของตน คดีโจทก์จึงมีมูลที่จะฟ้อง การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าคดีของโจทก์ไม่มีมูลที่จะฟ้องร้องจึงไม่ชอบ และศาลฎีกาเห็นสมควรย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางรับฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์เป็นคนยากจนไม่สามารถเสียค่าธรรมเนียมศาลได้หรือไม่เพียงใด

คำว่า ขาย อสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรอันต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามพระราชกฤษฎีกา ฉบับที่ 244 มีความหมายกว้างกว่าคำว่า ซื้อขาย ตาม ป.พ.พ. มาตรา 453 เพราะยังหมายความรวมถึงการจำหน่าย จ่าย โอน กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินตามนิติกรรมสัญญาประเภทต่าง ๆ ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีค่าตอบแทนหรือไม่ด้วย การที่โจทก์ทำสัญญาต่างตอบแทนเพื่อลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ในที่ดินของ พ. โดย พ.โอนกรรมสิทธิ์ใน ที่ดินบางส่วนให้โจทก์ก่อนทำการก่อสร้าง ต่อมาโจทก์กับ พ. ยกเลิกสัญญาการร่วมลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ ดังกล่าว โจทก์จึงโอนที่ดินดังกล่าวคืนให้ พ. โดยไม่มีค่าตอบแทนก็ถือเป็นการขายตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/1 (4) แล้ว และเมื่อที่ดินที่ขายเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้โดยวัตถุประสงค์ที่จะประกอบกิจการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการ ซึ่งเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือ หากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) ประกอบพระราชกฤษฎีกาฉบับที่ 244 มาตรา 3 (5) โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

ตาม ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/1 (4) และ 91/2 มีความหมายว่า การประกอบกิจการการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรในราชอาณาจักรไทยต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขตามที่กำหนดโดย พ.ร.ฎ. โดยคำว่า ขาย ในภาษีธุรกิจเฉพาะนั้นนอกจากหมายถึง การซื้อขายตามมาตรา 453 แห่ง ป.พ.พ. แล้วยังหมายความรวมถึงการจำหน่าย จ่ายหรือโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินตามนิติกรรมสัญญาประเภทต่าง ๆ ทั้งนี้ ไม่ว่าจะมีค่าตอบแทนหรือไม่ด้วย คดีนี้โจทก์กับ พ. ได้ทำสัญญาต่างตอบแทนเพื่อลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ในที่ดินของ พ. โดยก่อนทำการก่อสร้าง พ. ได้โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินพิพาทให้แก่โจทก์บางส่วน ต่อมาโจทก์กับ พ. ตกลงยกเลิกสัญญาการร่วมลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ดังกล่าว โจทก์จึงโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินคืนให้แก่ พ. ซึ่งการโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินดังกล่าวแม้ไม่มีค่าตอบแทนก็ถือเป็นการขายตาม ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/1 (4) แล้ว และที่ดินนั้นเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้โดยมีวัตถุประสงค์ที่จะประกอบกิจการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการ ซึ่งถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไรตาม ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/2 (6) ประกอบ พ.ร.ฎ. ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มาตรา 3 (5) โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

บทบัญญัติ ป.รัษฎากร มาตรา 91/1 และมาตรา 91/2 หมายความว่า การประกอบกิจการการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรในราชอาณาจักรไทยต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา ฉบับที่ 244 โดยคำว่า ขาย ในภาษีธุรกิจเฉพาะนั้นมีความหมายกว้างกว่าคำว่า ซื้อขาย ตาม ป.พ.พ. มาตรา 453 ซึ่งหมายถึงผู้ขายโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินให้แก่ผู้ซื้อโดยมีค่าตอบแทน แต่คำว่า ขาย ในภาษีธุรกิจเฉพาะนั้นนอกจากหมายถึงการซื้อขายตามมาตรา 453 แห่ง ป.พ.พ.แล้วยังหมายความรวมถึงการจำหน่าย จ่าย หรือโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินตามนิติกรรมสัญญาประเภทต่างๆ ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีค่าตอบแทนหรือไม่ด้วย
โจทก์กับ พ. ได้ทำสัญญาต่างตอบแทนเพื่อลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ในที่ดินของ พ. โดยก่อนทำการก่อสร้าง พ. ได้โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินให้แก่โจทก์จำนวน 38 ส่วนใน 75 ส่วน ต่อมาโจทก์กับ พ. ตกลงยกเลิกสัญญาการร่วมลงทุนก่อสร้างอาคารพาณิชย์ดังกล่าว โจทก์จึงโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินจำนวน 38 ส่วนใน 75 ส่วนคืนให้แก่ พ. การที่โจทก์โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินดังกล่าวคืนให้แก่ พ. โดยไม่มีค่าตอบแทนก็ถือเป็นการขายตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/1 (4) แล้ว และที่ดินที่โจทก์ขายให้แก่ พ. นั้นเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้โดยมีวัตถุประสงค์ที่จะประกอบกิจการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการ ซึ่งถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ประกอบพระราชกฤษฎีกา ฉบับที่ 244 มาตรา 3 (5) โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

สัญญาว่าจ้างที่ปรึกษาที่จำเลยที่ ตกลงให้โจทก์ที่ 3 ดำเนินการเกี่ยวกับการดัดแปลงอพาร์ตเม้นต์เป็นโรงแรม จัดหาบุคลากรที่เหมาะสมมาทำงานที่โรงแรม และวางแผนการตลาดให้โรงแรมมีกำไร เป็นการทำการอย่างใดอย่างหนึ่งจนสำเร็จ โดยจำเลยที่ 1 ตกลงจ่ายเงินค่าตอบแทนในผลสำเร็จของงานที่ทำเดือนละ 140,000 บาท แม้โจทก์ที่ 3 ได้เข้าทำงานทุกวันคือวันจันทร์ถึงวันศุกร์ตั้งแต่เวลา 8.30 ถึง 17.00 นาฬิกาก็มิใช่เป็นการทำงานตามที่จำเลยที่ 1 กำหนด แต่เป็นการเข้าไปทำงานยังสถานที่ที่จำเลยที่ 1 จัดหาไว้ตามสัญญาว่าจ้างที่ปรึกษา และไม่ปรากฏว่าโจทก์ที่ 3 ต้องอยู่ภายใต้การบังคับบัญชาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 จึงมิใช่สัญญาจ้างแรงงานแต่เป็นสัญญาจ้างทำของตาม ป.พ.พ. มาตรา 587
จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นนายจ้างผู้จ่ายค่าจ้างอันเป็นเงินได้พึงประเมินตาม ป.รัษฎษกร มาตรา 40 (1) ให้แก่โจทก์ที่ 1 และที่ 2 ซึ่งเป็นลูกจ้าง จำเลยที่ 1 จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายไว้ทุกครั้งตามจำนวนที่กำหนดไว้ในหลักเกณฑ์ของมาตรา 50 (1) แล้วนำส่งกรมสรรพากรภายใน 7 วัน นับแต่วันที่จ่ายเงินตามมาตรา 52 หากนายจ้างมิได้หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายไว้ หรือหักไม่ครบ หรือไม่นำส่งในจำนวนที่ถูกต้อง นายจ้างต้องรับผิดจ่ายเงินภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย พร้อมดอกเบี้ยปรับและเงินเพิ่มร่วมกับลูกจ้างผู้มีเงินได้เมื่อจำเลยที่ 1 ได้จ่ายภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายย้อนหลังตามจำนวนที่ต้องจ่ายสำหรับโจทก์ที่ 1 และที่ 2 ให้แก่กรมสรรพากรไปแล้วจำเลยที่ 1 ย่อมมีสิทธิไล่เบี้ยเอาเงินภาษีหัก ณ ที่จ่าย ที่จ้ายแทนโจทก์ที่ 1 และที่ 2 ไปคืนจากโจทก์ที่ 1 และที่ 2 ได้ และสามารถหักจากค่าจ้างของลูกจ้างเพื่อชำระค่าภาษีเงินได้ตาม พ.ร.บ.คุ้มครองแรงงาน พ.ศ.2541 มาตรา 76 (1)

จำเลยที่ 1 มีกรรมสิทธิ์รวมกับโจทก์และจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ในที่ดินพิพาทโดยยังไม่ได้แบ่งแยกการครอบครองเป็นส่วนสัดซึ่งตาม ป.พ.พ. มาตรา 1360 วรรคหนึ่ง การใช้ทรัพย์สินกรรมสิทธิ์รวมต้องเป็นการใช้ที่ไม่ขัดต่อสิทธิแห่งเจ้าของรวมคนอื่นๆ การที่จำเลยที่ 1 ปลูกสร้างอาคารโดยเลือกบริเวณติดถนนสุขุมวิทโดยไม่ได้รับความยินยอมของเจ้าของรวมคนอื่น จึงไม่มีสิทธิที่จะทำได้ โจทก์ย่อมมีสิทธิฟ้องขอให้รื้อถอนสิ่งปลูกสร้างของจำเลยที่ 1 ออกจากที่ดินพิพาทได้

ป.พ.พ. มาตรา 1360 วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า "เจ้าของรวมคนหนึ่งๆ มีสิทธิใช้ทรัพย์สินได้ แต่การใช้นั้นต้องไม่ขัดต่อสิทธิแห่งเจ้าของรวมคนอื่นๆ" ดังนั้นเมื่อที่ดินกรรมสิทธิ์รวมระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 4 ยังไม่มีการแบ่งแยกการครอบครองออกเป็นส่วนสัด การใช้ทรัพย์สินกรรมสิทธิ์รวมของจำเลยที่ 1 จึงต้องเป็นการใช้ที่ไม่ขัดต่อสิทธิแห่งเจ้าของรวมคนอื่นๆ ที่จำเลยที่ 1 ปลูกสร้างอาคารโดยเลือกบริเวณติดถนนสุขุมวิท โดยไม่ได้รับความยินยอมของเจ้าของรวมคนอื่นจึงไม่มีสิทธิที่จะทำได้ โจทก์มีสิทธิฟ้องขอให้รื้อถอนสิ่งปลูกสร้างของจำเลยที่ 1 ออกจากที่ดินพิพาทได้