คำพิพากษาศาลฎีกา ปี พ.ศ. 2539 — หน้า 2

ประกาศคณะรักษาความสงบเรียบร้อยแห่งชาติฉบับที่44มีผลใช้บังคับเมื่อวันที่1มีนาคม2534และข้อ5วรรคหนึ่งบัญญัติว่าบทบัญญัติมาตรา9วรรคสี่และวรรคห้ามาตรา10ทวิและมาตรา28วรรคสามแห่งพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์พ.ศ.2530ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศคณะรักษาความสงบเรียบร้อยแห่งชาติฉบับนี้บังคับแก่การเวนคืนซึ่งการกำหนดราคาเบื้องต้นการจัดซื้อการจ่ายหรือการวางเงินค่าทดแทนการอุทธรณ์หรือการฟ้องคดียังไม่เสร็จเด็ดขาดในวันที่ประกาศคณะรักษาความสงบเรียบร้อยแห่งชาติฉบับนี้ใช้บังคับด้วยกรณีของโจทก์ทั้งสองนี้โจทก์ทั้งสองได้รับเงินค่าทดแทนจากจำเลยตามจำนวนที่คณะกรรมการกำหนดราคาเบื้องต้นกำหนดให้แล้วโจทก์ทั้งสองไม่พอใจจำนวนเงินค่าทดแทนจึงได้อุทธรณ์ต่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมเมื่อวันที่2มีนาคม2534และเมื่อโจทก์ทั้งสองไม่พอใจคำวินิจฉัยของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมก็ได้ใช้สิทธิฟ้องคดีขณะที่โจทก์ทั้งสองอุทธรณ์ต่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมและฟ้องคดีทั้งสองสำนวนนี้นั้นเป็นเวลาภายหลังจากที่ประกาศคณะรักษาความสงบเรียบร้อยแห่งชาติฉบับที่44มีผลใช้บังคับแล้วศาลย่อมมีอำนาจพิจารณากำหนดเงินค่าทดแทนโดยอาศัยกฎเกณฑ์ตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์พ.ศ.2530มาตรา9วรรคสี่ที่แก้ไขใหม่ตามประกาศคณะรักษาความสงบเรียบร้อยแห่งชาติฉบับที่44โดยพิจารณาค่าทดแทนตามมาตรา18,21,22และ24ได้มิต้องพิจารณาเฉพาะมาตรา21(2)หรือ(3)ตามที่คณะกรรมการกำหนดราคาเบื้องต้นกำหนดให้แก่โจทก์และไม่ต้องคำนึงถึงปัญหาว่ารัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมจะมีคำสั่งให้ดำเนินการแก้ไขราคาค่าทดแทนโดยความเห็นชอบของคณะรัฐมนตรีแล้วหรือไม่ บัญชีพยานที่จำเลยขอระบุเพิ่มเติมเป็นพยานหลักฐานที่จะนำสืบว่าโจทก์ที่2ได้ขายที่ดินส่วนที่เหลือจากการถูกเวนคืนไปเมื่อวันที่30มีนาคม2537โดยจดทะเบียนขายตามราคาประเมินตารางวาละประมาณ2,500บาทแต่ปรากฏจากฎีกาของจำเลยเองว่าราคาซื้อขายที่ดินดังกล่าวมิใช่ราคาซื้อขายกันจริงตามท้องตลาดราคาซื้อขายกันจริงอาจสูงกว่าตารางวาละ5,000บาทมากดังนั้นแม้จำเลยนำสืบได้ตามพยานหลักฐานที่ขอระบุพยานเพิ่มเติมดังกล่าวก็ไม่เป็นประโยชน์ในการที่นำมาประกอบการพิจารณากำหนดค่าทดแทนให้ต่ำลงกว่าที่ศาลกำหนดได้จึงไม่มีเหตุที่ศาลฎีกาจะอนุญาตให้จำเลยระบุพยานนั้นเพิ่มเติม แม้เจ้าหน้าที่ของจำเลยเสนอสำเนาคำฟ้องและหมายเรียกให้อัยการจังหวัดขณะอัยการจังหวัดไม่อยู่ก็ต้องมีพนักงานอัยการอื่นที่รักษาราชการแทนและสามารถดำเนินการแทนกันได้และความเข้าใจผิดเกี่ยวกับการนับวันของเจ้าหน้าที่รับสำนวนคดีแพ่งประจำสำนักงานอัยการจังหวัดของทนายจำเลยเป็นความบกพร่องของฝ่ายจำเลยการที่ทนายจำเลยเพิ่งได้รับสำเนาคำฟ้องและหมายเรียกซึ่งจำเลยกำหนดเวลายื่นคำให้การ1วันเพราะเหตุทั้งสองประการดังกล่าวข้างต้นมิใช่เหตุสุดวิสัยจำเลยไม่ยื่นคำให้การภายในกำหนดเพราะเกิดจากความบกพร่องของฝ่ายจำเลยถือได้ว่าจำเลยจงใจขาดนัดยื่นคำให้การ

โจทก์ไม่ได้ฟ้องจำเลยที่1ในฐานะที่เป็นคู่สัญญาแต่ฟ้องให้รับผิดในฐานะเป็นกรมซึ่งเป็นนิติบุคคลตามกฎหมายโดยมีจำเลยที่2และที่3ปฏิบัติหน้าที่แทนจำเลยที่1ต้องร่วมรับผิดต่อโจทก์หากศาลอุทธรณ์วินิจฉัยเป็นคุณแก่โจทก์แล้วศาลอุทธรณ์ก็มีอำนาจที่จะวินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทที่ว่าโจทก์เป็นฝ่ายผิดสัญญาประกันหรือไม่ต่อไปเสียเองหรือส่งสำนวนคืนไปให้ศาลชั้นต้นวินิจฉัยตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา243(1)อุทธรณ์ของโจทก์จึงเป็นสาระแก่คดีที่ศาลอุทธรณ์ต้องวินิจฉัย โจทก์ฎีกาว่าโจทก์ไม่ได้เป็นฝ่ายผิดสัญญาจำเลยทั้งสามไม่มีอำนาจริบเงินประกันตัวผู้ต้องหาของโจทก์แต่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่ได้วินิจฉัยประเด็นดังกล่าวขอให้ศาลฎีกาวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนไปให้ศาลล่างทั้งสองพิพากษาศาลฎีกาเห็นว่าคดีนี้ล่าช้ามามากแล้วเห็นสมควรที่จะได้วินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวโดยไม่ส่งสำนวนคืนไปให้ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา243(1)ประกอบมาตรา247 เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ทราบวันนัดส่งตัวผู้ต้องหาแล้วผิดนัดโจทก์จึงเป็นฝ่ายผิดสัญญาประกันไม่มีสิทธิฟ้องเรียกเงินคืนจากจำเลยทั้งสาม

โจทก์ไม่ได้ฟ้องจำเลยที่ 1 ในฐานะที่เป็นคู่สัญญาแต่ฟ้องให้รับผิดในฐานะเป็นกรมซึ่งเป็นนิติบุคคลตามกฎหมายโดยมีจำเลยที่ 2 และที่ 3ปฏิบัติหน้าที่แทนจำเลยที่ 1 ต้องร่วมรับผิดต่อโจทก์ หากศาลอุทธรณ์วินิจฉัยเป็นคุณแก่โจทก์แล้ว ศาลอุทธรณ์ก็มีอำนาจที่จะวินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทที่ว่าโจทก์เป็นฝ่ายผิดสัญญาประกันหรือไม่ต่อไปเสียเองหรือส่งสำนวนคืนไปให้ศาลชั้นต้นวินิจฉัยตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 243 (1) อุทธรณ์ของโจทก์จึงเป็นสาระแก่คดีที่ศาลอุทธรณ์ต้องวินิจฉัย
โจทก์ฎีกาว่า โจทก์ไม่ได้เป็นฝ่ายผิดสัญญา จำเลยทั้งสามไม่มีอำนาจริบเงินประกันตัวผู้ต้องหาของโจทก์ แต่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่ได้วินิจฉัยประเด็นดังกล่าว ขอให้ศาลฎีกาวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนไปให้ศาลล่างทั้งสองพิพากษา ศาลฎีกาเห็นว่าคดีนี้ล่าช้ามามากแล้ว เห็นสมควรที่จะได้วินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวโดยไม่ส่งสำนวนคืนไปให้ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 243 (1) ประกอบมาตรา247
เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์ทราบวันนัดส่งตัวผู้ต้องหาแล้วผิดนัด โจทก์จึงเป็นฝ่ายผิดสัญญาประกัน ไม่มีสิทธิฟ้องเรียกเงินคืนจากจำเลยทั้งสาม

จำเลยที่1และผู้ตายชกต่อยกันจำเลยที่3เข้าไปเตะที่กลางหลังผู้ตายส่วนจำเลยที่2เข้าไปตบหน้าผู้ตายเป็นเหตุให้ผู้ตายเสียหลักล้มแล้วจำเลยที่1เข้ากระทืบที่ร่างผู้ตายบริเวณลำคอหลายครั้งจนกระทั่งผู้ตายถึงแก่ความตายดังนี้เมื่อทางนำสืบของพยานโจทก์ไม่ปรากฎว่าจำเลยที่2และที่3มีเจตนาร่วมกันไปฆ่าผู้ตายแต่แรกประกอบกับจำเลยทั้งสามไม่ได้ใช้อาวุธทำร้ายผู้ตายแต่อย่างใดอีกทั้งการกระทำของจำเลยที่2และที่3ล้วนแต่มิได้ก่อให้เกิดบาดแผลแก่ผู้ตายถึงขนาดจะเป็นเหตุแห่งความตายได้ส่วนที่ผู้ตายถึงแก่ความตายเนื่องจากจำเลยที่1กระทืบที่ลำตัวและคอผู้ตายเป็นการกระทำและเป็นเจตนาที่เกิดขึ้นเฉพาะตัวจำเลยที่1ที่ต้องการให้ผู้ตายถึงแก่ความตายซึ่งจำเลยที่2และที่3ไม่อาจคาดหมายหรือเล็งเห็นมาก่อนว่าจำเลยที่1อาจฆ่าผู้ตายจึงไม่อาจถือได้ว่าจำเลยที2และที3มีเจตนาร่วมกันเป็นตัวการฆ่าผู้ตายทั้งไม่ปรากฏว่าจำเลยที่2และที่3มีสาเหตุโกรธเคืองกับผู้ตายมาก่อนเหตุทำร้ายร่างกายเกิดขึ้นระหว่างเดินทางไปด้วยกันน่าเชื่อว่าเหตุทำร้ายร่างกายเกิดขึ้นทันทีทันใดจึงต้องสันนิษฐานให้เป็นคุณแก่ผู้กระทำความผิดว่าจำเลยทั้งสามไม่มีเจตนาร่วมกันทำร้ายผู้ตายแต่เป็นกรณีที่ต่างคนต่างทำร้ายผู้ตายเป็นการเฉพาะตัวจำเลยที่2และที่3จึงต้องรับผิดเฉพาะการกระทำของตนซึ่งเป็นความผิดตามประมวลกฎหมายอาญามาตรา295ประกอบมาตรา83เท่านั้น

จำเลยที่ 1 และผู้ตายชกต่อยกัน จำเลยที่ 3 เข้าไปเตะที่กลางหลังผู้ตาย ส่วนจำเลยที่ 2 เข้าไปตบหน้าผู้ตายเป็นเหตุให้ผู้ตายเสียหลักล้มแล้วจำเลยที่ 1 เข้ากระทืบที่ร่างผู้ตายตรงบริเวณลำคอหลายครั้งจนกระทั่งผู้ตายถึงแก่ความตาย ดังนี้ เมื่อทางนำสืบของพยานโจทก์ไม่ปรากฏว่าจำเลยที่ 2และที่ 3 มีเจตนาร่วมกันไปฆ่าผู้ตายแต่แรก ประกอบกับจำเลยทั้งสามไม่ได้ใช้อาวุธทำร้ายผู้ตายแต่อย่างใด อีกทั้งการกระทำของจำเลยที่ 2 และที่ 3 ล้วนแต่มิได้ก่อให้เกิดบาดแผลแก่ผู้ตายถึงขนาดจะเป็นเหตุแห่งความตายได้ ส่วนที่ผู้ตายถึงแก่ความตายเนื่องจากจำเลยที่ 1 กระทืบที่ลำตัวและคอผู้ตาย เป็นการกระทำและเป็นเจตนาที่เกิดขึ้นเฉพาะตัวจำเลยที่ 1 ที่ต้องการให้ผู้ตายถึงแก่ความตายซึ่งจำเลยที่ 2 และที่ 3 ไม่อาจคาดหมายหรือเล็งเห็นมาก่อนว่าจำเลยที่ 1อาจฆ่าผู้ตาย จึงไม่อาจถือได้ว่าจำเลยที่ 2 และที่ 3 มีเจตนาร่วมกันเป็นตัวการฆ่าผู้ตาย ทั้งไม่ปรากฏว่าจำเลยที่ 2 และที่ 3 มีสาเหตุโกรธเคืองกับผู้ตายมาก่อนเหตุทำร้ายร่างกายเกิดขึ้นระหว่างเดินทางไปด้วยกัน น่าเชื่อว่าเหตุทำร้ายร่างกายเกิดขึ้นทันทีทันใด จึงต้องสันนิษฐานให้เป็นคุณแก่ผู้กระทำความผิดว่าจำเลยทั้งสามไม่มีเจตนาร่วมกันทำร้ายผู้ตาย แต่เป็นกรณีที่ต่างคนต่างทำร้ายผู้ตายเป็นการเฉพาะตัวจำเลยที่ 2 และที่ 3 จึงต้องรับผิดเฉพาะการกระทำของตน ซึ่งเป็นความผิดตาม ป.อ. มาตรา 295 ประกอบมาตรา 83 เท่านั้น

โจทก์ประกอบกิจการให้เช่าอสังหาริมทรัพย์ ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2531 ถึงวันที่ 31ธันวาคม 2531 โจทก์ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรสแห่งประมวลรัษฎากร และนำส่งแล้วเป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียภาษี โจทก์ต้องยื่นคำร้องต่อเจ้าพนักงานประเมินเพื่อขอคืนเงินภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 3 เตรส ภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไปตามประมวลรัษฎากร มาตรา 63 จะนำประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/30 ซึ่งเป็นบทบัญญัติเมื่อมิได้มีการบัญญัติไว้โดยเฉพาะมาใช้ไม่ได้ และจะนำมาตรา27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ที่แก้ไขเพิ่มเติมตามพระราชกฤษฎีกาแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2534 ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ขอคืนภาษีอากรและภาษีที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายและนำส่งแล้วเป็นเงินเกินกว่าที่ควรเสียภาษี ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดระยะเวลา ยื่นรายการภาษีตามที่กฎหมายกำหนดนั้นมาใช้ก็ไม่ได้เช่นเดียวกันเพราะกรณีตามมาตรา 27 ตรี ที่แก้ไขเพิ่มเติมนี้ต้องเป็นกรณีที่ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นเท่านั้น

โจทก์มีรายได้จากการประกอบกิจการให้เช่าอสังหาริมทรัพย์ซึ่งตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 144(พ.ศ. 2522) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยภาษีเงินได้ ข้อ 2(7) กำหนดให้เป็นเงินได้ที่จะต้องหักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายที่ผู้จ่ายเงินจะต้องปฎิบัติตามข้อ6ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ท.ป.4/2528ซึ่งเป็นกรณีที่โจทก์ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย ตามคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากร ตามมาตรา 3 เตรส ตามมาตรา 3 เตรส ให้นำมาตรา 52 มาตรา 53 มาตรา 54มาตรา 55 มาตรา 58 มาตรา 59 มาตรา 60 และมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยอนุโลมซึ่งเป็นบทบัญญัติที่กล่าวถึงหน้าที่และความรับผิดชอบของผู้จ่ายเงินซึ่งเป็นผู้หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายกับสิทธิของผู้มีเงินได้ที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายบทมาตราต่าง ๆ ที่มาตรา 3 เตรสให้นำมาใช้บังคับโดยอนุโลมนี้เป็นบทบัญญัติว่าด้วยการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดา แต่ที่มาตรา 3 เตรสให้นำมาใช้บังคับโดยอนุโลม ก็เนื่องมาจากในกรณีที่ผู้ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย อันเนื่องมาจากคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรตามมาตรา 3 เตรสนี้ไม่ได้บัญญัติถึงหน้าที่ความรับผิดชอบของผู้หักภาษีและสิทธิของผู้หักภาษีไว้ณ ที่จ่ายดังกล่าวไว้โดยเฉพาะ จึงจำเป็นต้องใช้กฎหมายดังกล่าวที่บัญญัติไว้ในส่วนที่ว่าด้วยการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดามาใช้บังคับโดยอนุโลม และมาตรา 3 เตรส อยู่ในลักษณะ 1 ว่าด้วยข้อความเบื้องต้นซึ่งนำไปใช้ได้ทั้งแก่บุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล ดังนั้น ผู้ถูกหักภาษีไว้ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 3 เตรสนี้ แม้จะเป็นนิติบุคคลเช่นกรณีโจทก์ก็ต้องนำมาตรา 63 ดังกล่าวมาใช้บังคับโดยอนุโลมโดยไม่จำเป็นต้องไปพิจารณาถึงหลักเกณฑ์วิธีการและเงื่อนไขในการเก็บภาษีว่าจะแตกต่างกันหรือไม่ ตามมาตรา 63 แม้จะเป็นบทบัญญัติถึงสิทธิบุคคลธรรมดาที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายเกินกว่าที่ควรเสียก็ตาม เมื่อมาตรา 3 เตรส ให้นำมาใช้บังคับโดยอนุโลมในกรณีที่ผู้ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายเป็นนิติบุคคลเช่นโจทก์ โจทก์ก็จะต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีจำนวนที่เกินนั้นภายใน 3 ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไปเช่นเดียวกับบุคคลธรรมดา ซึ่งถือได้ว่ากฎหมายบัญญัติเรื่องระยะเวลาขอคืนภาษีในกรณีนี้ไว้เป็นอย่างอื่นแล้วต้องใช้ระยะเวลาตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากรนี้มิใช่ระยะเวลาทั่วไป10 ปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แม้ในปี 2534 จะมีพระราชกฤษฎีกาแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2534 มาตรา 4 บัญญัติมาตรา 27 ตรี เพิ่มขึ้นก็ตาม แต่ก็หามีบทบัญญัติยกเลิกการนำมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยอนุโลมที่บัญญัติไว้ในมาตรา 3 เตรสไม่ ดังนั้น กรณีของโจทก์ที่ถูกหักภาษี ไว้ ณ ที่จ่ายตามคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรตามมาตรา 3 เตรสจึงมีบทบัญญัติเรื่องการขอคืนภาษีอากรไว้เป็นอย่างอื่นแล้วตามมาตรา 63 เข้าข้อยกเว้นตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 27 ตรีจึงไม่อาจนำระยะเวลา 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ตามมาตรา 27 ตรีไปใช้ได้

ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2531 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2531 โจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดได้รับค่าเช่าจากการให้บุคคลอื่นเช่าอสังหาริมทรัพย์และถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 5 ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.4/2528 ซึ่งออกตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 3 เตรส แต่ในรอบระยะเวลาปีภาษีดังกล่าวโจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระ โจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายคืน แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อพ้นกำหนดเวลา 3 ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 3 เตรส และมาตรา 63 ได้บัญญัติไว้จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์ และกรณีนี้จะนำประมวลรัษฎากร มาตรา 27 ตรี มาใช้บังคับไม่ได้เพราะมาตราดังกล่าวเป็นบทบัญญัติที่ใช้บังคับแก่การขอคืนภาษีอากรและภาษีที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย ในกรณีทั่ว ๆ ไปซึ่งประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นโดยเฉพาะแต่การขอคืนภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส บทบัญญัติในมาตราดังกล่าวได้บัญญัติให้นำมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว คือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายใน 3 ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไป จึงจะนำมาตรา 27 ตรี มาใช้บังคับไม่ได้

ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 3 เตรส บัญญัติว่าให้นำมาตรา 63ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วเกินกว่าจำนวนที่ต้องเสียมาใช้บังคับโดยอนุโลม ดังนั้นการขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 3 เตรส แม้ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ต้องอยู่ในบังคับมาตรา 63 แห่ง ป.รัษฎากรกล่าวคือ ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไป
ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2531 ถึงวันที่31 ธันวาคม 2531 โจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 3 เตรส เป็นจำนวนเงิน187,950 บาท แต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ 1,324,666.62 บาทอันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระ โจทก์มีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณที่จ่ายจำนวนดังกล่าวแล้วคืน ทั้งนี้โจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2531 ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไป กล่าวคือ ต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่ 31 ธันวาคม 2534 แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินในวันที่ 29 พฤษภาคม 2535 จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้ กรมสรรพากร จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีที่หัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์
ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 27 ตรี ที่บัญญัติว่าการขอคืนภาษีอากรและภาษีที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วเป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ต้องเสียภาษีหรือไม่มีหน้าที่ต้องเสีย ให้ผู้มีสิทธิขอคืนยื่นคำร้องขอคืนภายในสามปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามที่กฎหมายกำหนดนั้นเป็นบทบัญญัติที่ใช้บังคับแก่การขอคืนภาษีอากรและภาษีที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย ในกรณีทั่ว ๆ ไป ซึ่ง ป.รัษฎากรมิได้มีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นโดยเฉพาะ แต่การขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 3 เตรส ได้บัญญัติให้นำมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว คือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปจึงจะนำมาตรา 27 ตรี มาใช้บังคับแก่กรณีของโจทก์ซึ่งยื่นคำร้องขอคืนตามมาตรา 3 เตรส ไม่ได้

ค่าพาหนะที่โจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฎิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานจะได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ เป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง ย่อมไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้ภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งจึงต้องร่วมรับผิดตามมาตรา 54ทั้งเจ้าพนักงานของจำเลยก็ได้ยอมให้ใช้ค่าพาหนะเหมาจ่ายเฉพาะส่วนที่ไม่เกินอัตราตามที่กฎหมายกำหนดไว้ในมาตรา 42(2)ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษี นับว่าเป็นคุณแก่โจทก์และพนักงานของโจทก์อยู่แล้ว ระเบียบกระทรวงการคลังว่าด้วยการใช้ยานพาหนะส่วนตัวเดินทางไปราชการ พ.ศ. 2526 กำหนดให้เบิกเงินชดเชยการใช้รถยนต์ส่วนบุคคลได้กิโลเมตรละ 90 สตางค์ ตั้งแต่วันที่ 1 เมษายน 2526 เป็นต้นไป จึงต้องเป็นไปตามนั้นการที่เจ้าพนักงานประเมินยกเว้นให้หลังวันที่ 7 พฤศจิกายน2526 และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นด้วยกับการประเมินจึงมิชอบ การที่โจทก์ออกเงินค่าใช้จ่ายส่งพนักงานของโจทก์ไปดูงานต่างประเทศก็ต่อเมื่อพนักงานผู้นั้นทำงานให้แก่โจทก์ได้ตามเป้าที่ตั้งไว้ และต้องทำงานอยู่กับโจทก์นานและมี ความประพฤติดีด้วย ซึ่งมิใช่การให้ไปศึกษาหรือค้นคว้าในวิทยาการแต่อย่างใด จึงหาใช่รางวัลเพื่อการศึกษาหรือค้นคว้าในวิทยาการตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 42(11) ไม่ กรณีดังกล่าวถือได้ว่าเป็นประโยชน์ที่พนักงานโจทก์ได้รับจากการที่ตนเองทำงานให้แก่โจทก์ เป็นเงินได้พึงประเมินที่ไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย เพื่อนำส่ง การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยจึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในเรื่องนี้ไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น ปัญหาต่อไปมีว่า การจำหน่ายหนี้สูญในรอบระยะเวลาบัญชีก่อนวันที่ 1 มกราคม 2526 ไม่ต้องปฎิบัติตามหลักเกณฑ์วิธีการที่กำหนดไว้ในกฎกระทรวง ฉบับที่ 159(พ.ศ. 2526)เพียงแต่ปฎิบัติตามที่มาตรา 65 ทวิ (9) แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 16)พ.ศ. 2502 ซึ่งเป็นกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น ก็ถือได้ว่าลูกหนี้ไม่สามารถชำระหนี้ให้แก่โจทก์ได้และโจทก์ได้ปฎิบัติการโดยสมควรเพื่อให้ได้รับการชำระหนี้แล้วแต่ไม่ได้รับชำระหนี้ การจำหน่ายหนี้สูญในรอบระยะเวลาบัญชีที่อยู่ในบังคับของมาตรา 65 ทวิ(9) ที่แก้ไขใหม่และกฎกระทรวง ฉบับที่ 159(พ.ศ. 2526) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่1 มกราคม 2526 ต้องมีการดำเนินการตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในกฎกระทรวงดังกล่าวโดยครบถ้วนถูกต้อง การที่บริษัท อ. ซื้อที่ดินให้โจทก์เช่ามาก็เพื่อผลประโยชน์ของโจทก์ซึ่งเป็นบริษัทต่างด้าวที่ไม่มีสิทธิถือกรรมสิทธิ์ที่ดินในประเทศไทยได้ใช้ตั้งสำนักงานทั้งตามสัญญาเช่าซึ่งมีระยะเวลายาวนานถึง 30 ปี ยังบังคับให้บริษัทดังกล่าวต้องจำหน่ายจ่ายที่ดินให้แก่โจทก์หรือบุคคลภายนอกที่โจทก์ระบุอีกด้วย สัญญาเช่าดังกล่าวจึงหาใช่สัญญาเช่าปกติธรรมดาทางธุรกิจโดยทั่วไปไม่ เมื่อโจทก์นำเงินจำนวนยี่สิบแปดล้านบาท มาให้บริษัท อ. นำไปชำระค่าที่ดินที่เช่าดังกล่าว แม้จะระบุในสัญญาเช่าว่าเป็นเงินประกันการเช่า ก็ถือได้ว่าโจทก์นำเงินจำนวนยี่สิบแปดล้านบาทมาให้บริษัทดังกล่าวกู้ยืมโดยไม่คิดดอกเบี้ย การที่เจ้าพนักงานประเมินรายได้จากดอกเบี้ยของเงินจำนวนนั้นเป็นรายรับของโจทก์ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลอันเป็นการใช้อำนาจตามมาตรา 65 ทวิ (4) จึงชอบแล้ว เทปกาวม้วนใหญ่ที่โจทก์นำเข้ามาตัดแบ่งนั้นไม่มีชื่อหรือเครื่องหมายการค้าปรากฎอยู่ เมื่อโจทก์นำมาตัดแบ่งกรอใส่แกนเป็นม้วนเล็กตามขนาดที่ต้องการโดยที่แกนปรากฎเครื่องหมายการค้าพิมพ์อยู่ แล้วใส่ลงถุงพลาสติกและบรรจุกล่องซึ่งมีคำว่า 3M พิมพ์ไว้ด้านข้างของกล่องนั้น เป็นการทำให้มีขึ้นซึ่งชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าสำหรับสินค้า เข้าลักษณะเป็นการผลิตตามคำนิยามของคำว่า "ผลิต"ตามมาตรา 77 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกฤษฎีกาแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2525 มาตรา 14 ซึ่งเป็นกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น ทั้งนี้แม้เครื่องหมายการค้าดังกล่าวจะเป็นของบริษัทแม่ของโจทก์ในต่างประเทศหรือโจทก์จะมิได้จดทะเบียนเครื่องหมายการค้านั้นไว้ก็ตาม ก็ไม่ทำให้การกระทำดังกล่าวมิใช่การผลิตแต่อย่างใด กระดาษทรายม้วนใหญ่ที่โจทก์นำเข้ามามีเครื่องหมายการค้า 3M ปรากฎอยู่ชัดด้านหลังของกระดาษทรายโจทก์นำกระดาษทรายม้วนใหญ่มาตัดแบ่งเป็นหน้าแคบ ๆ แต่ยาวตามขนาดที่ลูกค้าสั่ง และถ้าลูกค้าขอให้นำส่วนที่ตัดแบ่งแล้วมาเชื่อมต่อกัน โจทก์ก็จะนำปลายส่วนที่ตัดแบ่งแล้วนั้นมาประกบเชื่อมติดกันด้วยกาวในลักษณะสายพาน โดยไม่ได้คิดค่าใช้จ่ายเพิ่มเติมจากลูกค้า หากลูกค้าไม่ได้สั่งให้นำกระดาษทรายแต่ละแผ่นมาเชื่อมต่อกัน โจทก์ก็จะนำกระดาษทรายที่ตัดแบ่งแล้วม้วนและห่อด้วยกระดาษนำบรรจุในกล่องกระดาษที่มีคำว่า 3M ปรากฎอยู่ด้านข้างตัวกล่องนั้นการกระทำดังกล่าวหาใช่เป็นการทำให้มีขึ้นซึ่งชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าสำหรับสินค้าไม่ เพราะเครื่องหมายการค้า3M นั้น มีปรากฏอยู่แล้วเดินในกระดาษทรายม้วนใหญ่ที่โจทก์นำเข้ามา ทั้งการตัดแบ่งออกเป็นแผ่นยาวและบางครั้งมีการเชื่อมต่อระหว่างแผ่นตามคำสั่งของลูกค้าเพื่อประโยชน์ที่ลูกค้าจะนำไปใช้ได้ ก็เป็นกรณีที่โจทก์นำมาแบ่งขายในสภาพเช่นเดิมและได้ขายสินค้านี้ในรูปรอยตราเดิมของผู้ผลิตในต่างประเทศ จึงไม่เข้าลักษณะเป็นการผลิตตามความหมายของมาตรา 77 โจทก์จึงมิใช่ผู้ผลิตไม่ต้องเสียภาษีการค้า