คำพิพากษาศาลฎีกา ปี พ.ศ. 2560 — หน้า 4

การยกเว้นภาษีเงินได้ ภาษีธุรกิจเฉพาะ และอากรแสตมป์ จากการโอนกิจการทั้งหมดให้แก่กันของบริษัทจำกัด ตาม พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 10) พ.ศ.2500 มาตรา 5 สัตตรส และมาตรา 6 นั้น บริษัทจำกัด ผู้รับโอนต้องปฏิบัติตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการควบเข้ากันหรือโอนกิจการทั้งหมด ให้แก่กันของบริษัทมหาชน หรือบริษัทจำกัด เพื่อยกเว้นรัษฎากร ฉบับลงวันที่ 27 กันยายน 2542 ข้อ 2 (2) ที่กำหนดให้บริษัทจำกัด ผู้รับโอน แจ้งรายชื่อผู้ถือหุ้น จำนวนหุ้น และมูลค่าหุ้น ตามทะเบียนหุ้นทั้งของบริษัทผู้โอนและบริษัทผู้รับโอนต่ออธิบดีกรมสรรพากรภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรณีโอนตามแบบที่อธิบดีกำหนด (แบบ ค.อ.1 ถึง ค.อ.4) และแนวทางปฏิบัติกรมสรรพากร ที่ มก. 15/2546 เรื่อง การตรวจการได้รับสิทธิยกเว้นภาษีอากรจากการควบเข้ากันหรือโอนกิจการทั้งหมดให้แก่กันของบริษัทมหาชนจำกัดหรือบริษัทจำกัด ข้อ 1 (2.4) กำหนดให้เจ้าหน้าที่ตรวจสอบว่าได้มีการยื่นแบบ ค.อ.1 ภายใน 30 วัน นับแต่วันจดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรณีโอนกิจการ ซึ่งตามแบบ ค.อ.1 ได้ระบุถึงเอกสารประกอบการพิจารณาอันรวมถึงหนังสือบริคณห์สนธิฉบับแก้ไข เรื่องเพิ่มทุนของบริษัทผู้รับโอนกิจการฉบับปัจจุบัน นอกจากนั้น ข้อ 2 (4) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากรฉบับเดียวกันนี้ ระบุว่า "กรณีการโอนกิจการให้แก่กัน บริษัทผู้โอนกิจการต้องจดทะเบียนเลิกและมีการชำระบัญชีในรอบระยะบัญชีที่โอนกิจการนั้น" อันเป็นการให้เวลาแก่บริษัทผู้โอนกิจการจดทะเบียนเลิกเมื่อใดก็ได้ภายในรอบระยะเวลาบัญชีที่โอนกิจการนั้น แต่เมื่อบริษัทผู้โอนกิจการจดทะเบียนเลิกบริษัทแล้วเมื่อใด ก็เป็นหน้าที่ของโจทก์บริษัทผู้รับโอนจะต้องแจ้งการเปลี่ยนแปลง โดยการเลิกบริษัทนั้นตามกำหนดเวลาในข้อ 2 (2) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากรฉบับเดียวกัน
การที่โจทก์เพียงแต่ยื่นแบบ ค.อ.1 ไว้ตั้งแต่ก่อนมีการจดทะเบียนเลิกบริษัทผู้โอนและจดทะเบียนเพิ่มทุนของผู้รับโอน แต่มิได้แจ้งรายการเพิ่มทุนของผู้รับโอนพร้อมทั้งส่งหนังสือบริคณห์สนธิฉบับแก้ไขเรื่องเพิ่มทุนภายใน 30 วัน นับแต่วันจดทะเบียนเปลี่ยนแปลงการเพิ่มทุน และไม่ได้แจ้งรายการเลิกบริษัทผู้โอนพร้อมทั้งส่งหนังสือรับรองการเลิกบริษัทภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้จดทะเบียนเลิกบริษัท กรณีถือได้ว่าการยื่นแบบ ค.อ.1 ของโจทก์มิได้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขการโอนกิจการทั้งหมดให้แก่กันตามที่กำหนดไว้ในข้อ 2 (2) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร ฉบับดังกล่าว ดังนั้น คำสั่งแจ้งไม่ยกเว้นรัษฎากรแก่โจทก์ตามหนังสือแจ้งการไม่ได้รับสิทธิยกเว้นภาษีอากรจากการโอนกิจการทั้งหมดให้แก่กันจึงชอบแล้ว

เมื่อเปรียบเทียบเครื่องหมายการค้า ของจำเลยทั้งสองกับเครื่องหมายการค้าของโจทก์ตามเครื่องหมายการค้า แล้ว เครื่องหมายการค้าของโจทก์มีภาพวงกลมประดิษฐ์ขนาดเล็กอยู่เหนืออักษรโรมันคำว่า "genufood" และด้านล่างเป็นอักษรจีน ส่วนเครื่องหมายการค้าของจำเลยทั้งสองมีลักษณะเป็นภาพวงกลมประดิษฐ์ขนาดใหญ่มีเส้นผ่าศูนย์กลางและปลายเส้นรอบวงทั้งด้านบนและด้านล่างไม่ติดกัน ตรงกลางมีอักษรโรมันคำว่า "genufood" แม้จะมีอักษรโรมันเป็นคำเดียวกัน แต่เมื่อพิจารณาภาพรวมของเครื่องหมายการค้าทั้งสองเครื่องหมายแล้วจะเห็นได้ว่าแตกต่างกัน ทั้งจำเลยทั้งสองยังใช้กับสินค้าสบู่สมุนไพรผสมโสมไข่มุกและกาแฟขจัดปัญหาไขมันส่วนเกินซึ่งเป็นคนละจำพวกและรายการสินค้ากับสินค้าอาหารเสริมทำมาจากธัญพืชใช้บำรุงร่างกายตามเครื่องหมายการค้าของโจทก์ เครื่องหมายการค้าของจำเลยทั้งสองจึงไม่คล้ายเครื่องหมายการค้าของโจทก์จนอาจทำให้สาธารณชนสับสนหลงผิดในความเป็นเจ้าของหรือแหล่งกำเนิดของสินค้า การกระทำของจำเลยทั้งสองจึงไม่เป็นความผิดตาม พ.ร.บ.เครื่องหมายการค้า พ.ศ.2534 มาตรา 109 และเมื่อไม่เป็นความผิดตามมาตรา 109 แล้ว การที่จำเลยทั้งสองจำหน่ายหรือเสนอจำหน่ายซึ่งสินค้าที่ใช้เครื่องหมายการค้านั้นย่อมไม่เป็นความผิดตาม พ.ร.บ.เครื่องหมายการค้า พ.ศ.2534 มาตรา 110 (1) ประกอบมาตรา 109 ด้วย
องค์ประกอบความผิดของ ป.อ. มาตรา 272 (1) จะต้องเป็นการเอาชื่อ รูป รอยประดิษฐ์หรือข้อความใด ๆ ในการประกอบการค้าของผู้อื่นมาใช้ และมาตรา 275 เป็นการจำหน่ายหรือเสนอจำหน่ายซึ่งสินค้าอันเป็นสินค้าที่มีชื่อ รูป รอยประดิษฐ์หรือข้อความใด ๆ ดังบัญญัติไว้ในมาตรา 272 (1) โดยจะต้องเป็นการนำมาใช้ในชื่อหรือข้อความเดียวกันหรือในรูปรอยประดิษฐ์ที่ตั้งใจให้เหมือนกันในลักษณะปลอม ไม่ใช่เพียงแต่เลียนแบบ เมื่อพิจารณาเปรียบเทียบเครื่องหมายการค้าของโจทก์คือ และ กับเครื่องหมายการค้า ของจำเลยทั้งสอง จะเห็นได้ว่าไม่เหมือนกัน จึงฟังไม่ได้ว่าจำเลยทั้งสองนำเครื่องหมายการค้าของโจทก์มาใช้เป็นชื่อ รูป รอยประดิษฐ์หรือข้อความใด ๆ ในการประกอบการค้าของจำเลยทั้งสอง การกระทำของจำเลยทั้งสองจึงไม่เป็นความผิดตาม ป.อ. มาตรา 272 (1) เมื่อไม่เป็นความผิดตามมาตรา 272 (1) แม้จำเลยทั้งสองจำหน่ายหรือเสนอจำหน่ายซึ่งสินค้าดังกล่าว จำเลยทั้งสองก็ไม่มีความผิดตามมาตรา 275 ประกอบมาตรา 272 (1) อีกเช่นกัน
เครื่องหมายการค้าบนวัตถุพยานคือคำว่า "genufood" และมีคำว่า "VICTOR" กับเครื่องหมายคล้ายรวงข้าวประกอบ โจทก์บรรยายฟ้องว่า จำเลยทั้งสองได้ใช้เครื่องหมายการค้า ในการโฆษณาขายสินค้าซึ่งไม่ได้บรรยายฟ้องว่าเครื่องหมายการค้าคำว่า "genugood" และมีคำว่า "VICTOR" เป็นการทำเลียนเครื่องหมายการค้าของโจทก์ ใช้หรือทำให้ปรากฏเครื่องหมายการค้าของโจทก์ที่สินค้าของจำเลยทั้งสองและเสนอจำหน่ายสินค้าที่มีเครื่องหมายการค้าของโจทก์ที่สินค้าตามวัตถุพยานจึงเป็นข้อที่โจทก์ไม่ได้กล่าวมาในฟ้อง คำวินิจฉัยในส่วนนี้ของศาลทรัพย์สินทางปัญญาและการค้าระหว่างประเทศกลางจึงไม่ชอบ

โจทก์ทำสัญญาโอนกิจการโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัท บ. ตามราคาตลาด ณ วันโอนกิจการ เป็นเงิน 998,000,000 บาท โดยโจทก์ตีราคาสินทรัพย์ ณ วันโอนกิจการ 1,081,368,626.10 บาท เมื่อหักมูลค่าหนี้สินทั้งหมดแล้วคงเหลือเป็นราคาทรัพย์สินสุทธิ 293,300,378.95 บาท ส่วนที่สูงกว่ามูลค่าทรัพย์สินสุทธิดังกล่าว เป็นเงินจำนวน 704,699,621.05 บาท ย่อมควรถือว่าเป็นจำนวนเงินที่โจทก์ได้กำไรจากการขายทรัพย์สินสูงกว่ามูลค่าราคาตลาดทรัพย์สินสุทธิ แม้โจทก์จะอ้างว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นค่าความนิยมที่โจทก์ตีราคาตลาดอันมีผลให้ไม่ต้องนำเงินจำนวนนี้มารวมคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิตาม ป.รัษฎากร มาตรา 74 (1) (ค) ประกอบ (ข) แต่ตามรายงานการประเมินราคาตลาดที่ยุติธรรมไม่ปรากฏรายละเอียดว่าผู้ประเมินราคาได้ประเมินราคาทรัพย์สินที่เป็นค่าความนิยมของโจทก์ไว้ และโจทก์ก็มิได้นำสืบให้เห็นได้ว่า เหตุใดจึงถือเอาจำนวนเงินดังกล่าวเป็นการประเมินราคาตลาดทรัพย์สินของโจทก์ นอกจากนี้ในรายงานและงบการเงินของโจทก์ก็แสดงในส่วนรายได้ว่า กำไรจากการจำหน่ายสินทรัพย์สุทธิตามสัญญาขายและโอนธุรกิจเป็นเงิน 704,699,621 บาท ทั้งโจทก์ก็ไม่ได้บันทึกในบัญชีว่าค่าความนิยมเป็นทรัพย์สินของบริษัท ส่วนบริษัท บ. ผู้ซื้อกิจการโจทก์ก็บันทึกค่าความนิยมไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงินเท่านั้น ซึ่งตามมาตรา 74 (1) (ค) บัญญัติว่าในการตีราคาทรัพย์สินในกรณีที่มีการโอนกิจการระหว่างบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลด้วยกัน...ให้นำความใน (ข) มาใช้บังคับโดยอนุโลม ซึ่งข้อความตามมาตรา 74 (1) (ข) ที่ให้นำมาใช้บังคับโดยอนุโลมนั้น ก็เห็นได้ว่า ทรัพย์สินที่จะตีราคาตลาดเป็นทรัพย์สินที่มีราคาปรากฏในบัญชีบริษัทเดิมอยู่แล้ว เมื่อบริษัทเดิมเพียงแต่เข้าควบรวมกันจนเกิดเป็นบริษัทใหม่ขึ้นมา บริษัทใหม่จึงต้องถือราคาตามราคาที่ปรากฏในบัญชีของบริษัทเดิมในวันที่ควบเข้ากันนั้น ซึ่งกรณีของโจทก์ที่ขายกิจการให้แก่บริษัท บ. ค่าความนิยมที่โจทก์กล่าวอ้างไม่อาจรับรู้เป็นทรัพย์สินของโจทก์ได้มาแต่ต้นและบริษัท บ. ก็ไม่อาจถือราคาค่าความนิยมตามที่ปรากฏในบัญชีของโจทก์ได้ จึงไม่ใช่กรณีที่จะปฏิบัติในการตีราคาตลาดเพื่อประโยชน์ในการไม่นำมารวมคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 74 (1) (ข) (ค) จึงย่อมถือว่าเงินจำนวน 704,699,621.05 บาท เป็นรายได้เนื่องจากกิจการของโจทก์ผู้โอน อันเป็นเงินได้พึงประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 39 โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำกำไรจากการขายทรัพย์สินดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้

การขายสินค้าถ้ามีการส่งมอบสินค้าพร้อมออกใบกำกับภาษี ความรับผิดทางภาษีมูลค่าเพิ่มย่อมเกิดขึ้นโดยไม่คำนึงว่ามีการโอนกรรมสิทธิ์ในสินค้าหรือไม่ ส่วนการให้บริการถ้ามีการออกใบกำกับภาษีพร้อมชำระค่าบริการ ความรับผิดทางภาษีมูลค่าเพิ่มย่อมเกิดขึ้นแล้วเช่นกัน ผู้ซื้อหรือผู้รับบริการย่อมนำใบกำกับภาษีไปใช้สำหรับการขอคืนภาษีซื้อหรือเครดิตภาษีในเดือนภาษีนั้นได้ ในทางกลับกันผู้ขายหรือผู้ให้บริการที่ออกใบกำกับภาษีต้องมีหน้าที่นำภาษีขายไปเสียภาษีในเดือนภาษีนั้น และในทางบัญชีสินค้าคงเหลือของผู้ขายหรือผู้ให้บริการต้องมีการตัดยอดสินค้าหรือสิ่งของที่นำไปขายหรือให้บริการจำนวนนั้น ๆ ออกจากบัญชีสินค้าคงเหลือให้ตรงกับยอดสินค้าหรือสิ่งของคงเหลือที่มีอยู่จริงทำให้เกิดระบบการสอบยันทางภาษีได้อย่างเป็นระบบ ทั้งในทางเอกสารสามารถตรวจสอบได้ว่ามีการเสียภาษีไว้ถูกต้องหรือไม่ เมื่อคำฟ้องของโจทก์ระบุชัดว่าโจทก์สาขาในประเทศไทยได้ออกใบกำกับภาษีสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วที่อ้างว่าเสียหายให้แก่บริษัท ท. พร้อมได้รับชำระราคาแล้ว จึงฟังได้ว่ามีการชำระราคาและออกใบกำกับภาษีสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วที่อ้างว่าเสียหายแล้ว
เมื่อโจทก์เป็นผู้นำเข้าเคเบิ้ลใยแก้วและได้รับชำระเงินแล้ว เหตุที่อ้างว่ายังไม่ส่งมอบจึงเป็นเรื่องที่ผิดปกติธรรมดา โจทก์จึงมีภาระการพิสูจน์ให้เห็นว่า เคเบิ้ลใยแก้วที่โจทก์อ้างว่าเสียหายยังไม่มีการส่งมอบให้แก่บริษัท ท. เมื่อโจทก์นำสืบไม่ได้ กรณีจึงรับฟังได้ว่า เคเบิ้ลใยแก้วที่โจทก์อ้างว่าเสียหายได้ส่งมอบให้แก่บริษัท ท. โดยมีการชำระราคาและออกใบกำกับภาษีแล้ว และใบกำกับภาษีดังกล่าวต้องใช้กับเคเบิ้ลใยแก้วที่โจทก์อ้างว่าเสียหายจำนวนนั้นเท่านั้น และก่อให้เกิดการเริ่มต้นการนำใบกำกับภาษีนั้นไปใช้ในระบบภาษีมูลค่าเพิ่ม หากต่อมาเคเบิ้ลใยแก้วดังกล่าวเกิดความเสียหายซึ่งโจทก์ต้องรับผิดชอบเปลี่ยนของใหม่ให้และโจทก์ได้เปลี่ยนเคเบิ้ลใยแก้วใหม่ทดแทนของเดิมและได้รับเคเบิ้ลใยแก้วที่เสียหายกลับคืนมา โจทก์มีหน้าที่ต้องออกใบลดหนี้สำหรับเคเบิ้ลใยแก้วตามจำนวนที่เสียหายและนำภาษีขายที่คำนวณจากมูลค่าของเคเบิ้ลใยแก้วที่โจทก์อ้างว่าเสียหายนั้นมาหักออกจากภาษีขายของตนในเดือนภาษีที่ได้ออกใบลดหนี้ตามมาตรา 86/10 ประกอบมาตรา 82/10 แห่ง ป.รัษฎากร ประกอบคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.80/2542 ทั้งนี้ก็เพื่อยืนยันในทางเอกสารต่อเจ้าพนักงานที่ไปตรวจสอบได้ว่าเคเบิ้ลใยแก้วจำนวนนั้นได้มีความชำรุดบกพร่องจริงหรือไม่ในจำนวนเท่าใด ด้วยเหตุดังกล่าวเมื่อมีการนำเคเบิ้ลใยแก้วใหม่มาทดแทนในส่วนที่โจทก์อ้างว่าเสียหายก็ต้องมีการออกใบกำกับภาษีสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วใหม่ที่นำมาทดแทนเพื่อให้ตรงกับการเสียภาษีซื้อจากการนำเข้าสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วจำนวนใหม่ดังกล่าว และนำไปตัดยอดจากบัญชีสินค้าคงเหลือสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วใหม่ข้างต้น เพื่อให้ระบบบัญชี ใบกำกับภาษี และการเสียภาษีสอดคล้องตรงกันทั้งหมดสำหรับเคเบิ้ลใยแก้วจำนวนใหม่ที่นำมาทดแทน อันทำให้ถูกต้องตามระบบบัญชีและมีเอกสารสามารถตรวจสอบในทางภาษีได้

โรงเรียนที่จะได้รับยกเว้นภาษีโรงเรือนและที่ดินตาม พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 มาตรา 9 (3) จะต้องเป็นโรงเรียนสาธารณะ ซึ่งกระทำกิจการอันมิใช่เพื่อเป็นผลกำไรส่วนบุคคล และต้องใช้ในการศึกษาเท่านั้น โรงเรียนของโจทก์เก็บค่าธรรมเนียมการเรียน ค่าธรรมเนียมอื่นและค่าใช้จ่ายอื่น ซึ่งเป็นการกระทำเพื่อเป็นผลกำไรส่วนบุคคล โรงเรียนและสถานรับเลี้ยงเด็กของโจทก์จึงไม่ใช่ทรัพย์สินของโรงเรียนสาธารณะซึ่งกระทำกิจการอันมิใช่เพื่อเป็นผลกำไรส่วนบุคคลและใช้เฉพาะในการศึกษาจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีโรงเรือนและที่ดิน ตามมาตรา 9 (3)
ศาสนสมบัติที่จะได้รับยกเว้นภาษีโรงเรือนและที่ดินตามมาตรา 9 (4) จะต้องใช้เฉพาะในศาสนกิจเท่านั้นไม่อาจใช้ในการอื่นได้ โรงเรียนและสถานรับเลี้ยงเด็กของโจทก์ได้สอนความรู้ทางวิชาการด้วย ไม่ได้ใช้เฉพาะด้านศาสนกิจเพียงอย่างเดียว โรงเรียนและสถานรับเลี้ยงเด็กของโจทก์จึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีโรงเรือนและที่ดิน ตามมาตรา 9 (4)
โจทก์ยื่นแบบแจ้งรายการเพื่อเสียภาษีโรงเรือนและที่ดิน (ภ.ร.ด.2) ประจำปีภาษี 2538 ถึงปีภาษี 2547 เมื่อวันที่ 28 ธันวาคม 2547 ซึ่งตาม พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 มาตรา 18 และ 19 กำหนดให้ผู้รับประเมินมีหน้าที่ยื่นแบบแจ้งรายการทรัพย์สินเพื่อเสียภาษีภายในเดือนกุมภาพันธ์ของทุกปี จึงเป็นกรณีที่โจทก์ไม่ยื่นแบบพิมพ์แสดงรายการเพื่อเสียภาษีโรงเรือนและที่ดิน ตามมาตรา 24 ทวิ วรรคสอง (1) ซึ่งพนักงานเจ้าหน้าที่มีอำนาจประเมินย้อนหลังได้ไม่เกิน 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งระยะเวลาที่กำหนดให้ยื่นแบบพิมพ์ตามมาตรา 19 คือนับแต่วันสุดท้ายของเดือนกุมภาพันธ์ในแต่ละปี พนักงานเจ้าหน้าที่แจ้งการประเมินไปถึงโจทก์เมื่อวันที่ 29 มีนาคม 2548 แม้โจทก์เคยฟ้องจำเลยเกี่ยวกับการประเมินดังกล่าวมาแล้วตามคดีหมายเลขแดงที่ 81/2555 ของศาลภาษีอากรกลาง ซึ่งศาลดังกล่าวพิพากษาให้เพิกถอนการแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน เนื่องจากใบแจ้งรายการประเมินขาดรายละเอียด เหตุผล ข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายซึ่งไม่ชอบด้วย พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยชี้ขาดของผู้ว่าราชการกรุงเทพมหานครและคดีถึงที่สุดตามคำพิพากษาดังกล่าวแล้วก็ตาม ก็เห็นได้ว่า ศาลภาษีอากรกลางมิได้พิพากษาเพิกถอนการประเมินอันเป็นคำสั่งทางปกครองแต่อย่างใด และแม้การประเมินภาษีโรงเรือนของจำเลยที่ 1 ดังกล่าว จะไม่ได้จัดให้มีเหตุผลตาม พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 วรรคหนึ่ง ก็ตาม แต่คำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางดังกล่าว ก็มีผลให้จำเลยที่ 1 สามารถจัดให้มีเหตุผลและแจ้งให้โจทก์ทราบในภายหลังได้ โดยไม่มีข้อจำกัดที่ต้องกระทำก่อนจำเลยที่ 2 มีคำชี้ขาดที่ถูกเพิกถอนไปแล้ว การที่จำเลยที่ 1 จัดให้มีเหตุผลและแจ้งให้โจทก์ทราบภายหลังย่อมมีผลให้ถือว่า การประเมินครั้งแรกที่แจ้งให้โจทก์ทราบเมื่อวันที่ 29 มีนาคม 2548 ที่ขาดเหตุผลมาแต่เดิมนั้นไม่เป็นคำสั่งทางปกครองที่ไม่สมบูรณ์ ถือได้ว่าการประเมินดังกล่าวสมบูรณ์มาแต่เดิมแล้ว การนับระยะเวลาในการประเมินย้อนหลังไม่เกิน 10 ปี ตามมาตรา 24 ทวิ วรรคสอง (1) จึงนับจากวันที่ประเมินภาษีครั้งแรก ทั้งระยะเวลาย้อนหลังได้ไม่เกิน 10 ปี ก็เป็นเพียงระยะเวลาที่เป็นกรอบเวลาในการใช้อำนาจในการประเมินของจำเลยที่ 1 เท่านั้น มิใช่อายุความ การประเมินภาษีสำหรับปีภาษี 2538 จึงเกินกำหนด 10 ปี แล้ว ส่วนปีภาษี 2539 ถึงปีภาษี 2547 นั้น ไม่เกินกำหนดเวลาตามมาตรา 24 ทวิ วรรคสอง (1) พนักงานเจ้าหน้าที่จึงมีอำนาจประเมินย้อนหลังได้
มาตรา 23 แห่ง พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 มิใช่บทบัญญัติบังคับให้พนักงานเจ้าหน้าที่ต้องปฏิบัติตามทุกกรณีไป เพียงแต่หากพนักงานเจ้าหน้าที่ประสงค์จะได้รับความสะดวกตามสมควรในการตรวจตรา ก็ควรจะแจ้งให้โจทก์ซึ่งเป็นผู้รับประเมินทราบก่อน
เมื่อศาลภาษีอากรกลางมีคำพิพากษาในคดีหมายเลขแดงที่ 81/2555 แล้ว พนักงานเจ้าหน้าที่แจ้งรายการประเมินมายังโจทก์เมื่อวันที่ 4 มกราคม 2556 และต่อมาได้มีการแจ้งเหตุผลเพิ่มเติมตามใบแจ้งรายการประเมินลงวันที่ 15 กรกฎาคม 2556 เมื่อคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางดังกล่าวมิได้เพิกถอนการประเมินอันเป็นคำสั่งทางปกครอง และมีผลให้จำเลยที่ 1 สามารถจัดให้มีเหตุผลและแจ้งให้โจทก์ทราบในภายหลังได้ โดยไม่มีข้อจำกัดที่ต้องกระทำก่อนจำเลยที่ 2 มีคำชี้ขาดที่ถูกเพิกถอนไปแล้ว ใบแนบใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน (ภ.ร.ด.8) เพิ่มเติมดังกล่าวจึงเป็นการจัดให้มีเหตุผลในภายหลังโดยกระทำก่อนสิ้นสุดกระบวนการพิจารณาอุทธรณ์ ตามมาตรา 41 วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 ใบแจ้งรายการประเมินตามมาตรา 24 แห่ง พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 (ภ.ร.ด.8) จึงเป็นคำสั่งทางปกครองที่ชอบด้วย พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 แล้ว
การกำหนดค่ารายปีต้องเป็นไปตามมาตรา 8 แห่ง พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 เมื่อโรงเรือนของโจทก์เป็นกรณีที่หาค่าเช่าไม่ได้เนื่องจากเจ้าของทรัพย์สินดำเนินกิจการเองแล้ว พนักงานเจ้าหน้าที่ย่อมประเมินค่ารายปีโดยเทียบเคียงกับโรงเรือนเลขที่ 70/32 ซึ่งประกอบกิจการโรงเรียนเอกชนเช่นเดียวกับโรงเรือนของโจทก์และอยู่ในทำเลที่ใกล้เคียงกับโจทก์ได้

เมื่อข้อเท็จจริงได้ความว่า บริษัท ซ. หยุดทำการเนื่องจากเกิดความขัดแย้งกันระหว่างฝ่ายผู้ร้องที่ 1 กับฝ่ายผู้คัดค้านที่ 1 ซึ่งเป็นกรรมการผู้มีอำนาจกระทำการแทนบริษัท และต่างฝ่ายต่างไม่ไว้วางใจซึ่งกันและกัน เช่นนี้ หากแต่งตั้งผู้คัดค้านที่ 1 เป็นผู้ชำระบัญชี ย่อมเล็งเห็นได้ว่าจะต้องเกิดปัญหาในการชำระบัญชี เป็นอุปสรรคแก่การชำระบัญชี และไม่เกิดประโยชน์แก่บริษัท ซ. การที่ศาลล่างทั้งสองแต่งตั้งผู้คัดค้านที่ 1 เป็นผู้ชำระบัญชี ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย ศาลฎีกามีอำนาจแต่งตั้งบุคคลอื่นซึ่งถือว่าเป็นคนกลางเป็นผู้ชำระบัญชีได้ และเห็นสมควรแต่งตั้งเจ้าพนักงานบังคับคดีให้เป็นผู้ชำระบัญชีแทนผู้คัดค้านที่ 1

ค่าชดเชยและสินจ้างแทนการบอกกล่าวล่วงหน้าเป็นเงินที่นายจ้างต้องจ่ายให้แก่ลูกจ้างในการเลิกจ้างกรณีปกติตาม พ.ร.บ.คุ้มครองแรงงาน พ.ศ.2541 ซึ่งเป็นคนละกรณีกับการพิจารณาเรื่องการกระทำอันไม่เป็นธรรมตาม พ.ร.บ.แรงงานสัมพันธ์ พ.ศ.2518 และการที่ลูกจ้างจะเรียกค่าชดเชยและสินจ้างแทนการบอกกล่าวล่วงหน้าไม่มีกฎหมายบัญญัติให้ต้องรอผลการวินิจฉัยในเรื่องการกระทำอันไม่เป็นธรรมเสียก่อน เมื่อโจทก์ฟ้องเรียกเอาค่าชดเชยและสินจ้างแทนการบอกกล่าวล่วงหน้าซึ่งตาม พ.ร.บ.คุ้มครองแรงงาน พ.ศ.2541 มาตรา 5 บัญญัติว่า "ค่าชดเชย หมายความว่า เงินที่นายจ้างจ่ายให้แก่ลูกจ้างเมื่อเลิกจ้าง นอกเหนือจากเงินประเภทอื่นซึ่งนายจ้างตกลงจ่ายให้แก่ลูกจ้าง" ส่วนสินจ้างแทนการบอกกล่าวล่วงหน้าเป็นเงินที่จ่ายให้ กรณีนายจ้างไม่บอกกล่าวเลิกสัญญาจ้างให้ถูกต้องตามระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดตาม พ.ร.บ.คุ้มครองแรงงาน พ.ศ.2541 มาตรา 17 และ ป.พ.พ. มาตรา 582 วรรคสอง แล้วแต่กรณี กรณีฟ้องของโจทก์อายุความจึงต้องเริ่มนับแต่วันที่ 20 ตุลาคม 2547 อันเป็นวันเลิกจ้างซึ่งเป็นวันที่โจทก์อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้เป็นต้นไป เมื่อโจทก์ฟ้องคดีนี้เมื่อวันที่ 11 ธันวาคม 2557 จึงเกินกำหนดสิบปีตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/30

จำเลยทั้งสามยื่นคำให้การข้อ 1 โดยบรรยายว่า จำเลยทั้งสามขอให้การตัดฟ้องของโจทก์ในประเด็นข้อกฎหมายว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสาม กล่าวคือ เมื่อพิจารณาคำฟ้องของโจทก์ในข้อ 2 แล้ว โจทก์บรรยายฟ้องทำนองว่า ในปี 2548 ถึงปี 2549 โจทก์และจำเลยที่ 2 ตกลงเข้าร่วมหุ้นกันทำธุรกิจผลิตและจำหน่ายลูกชิ้นหมูปิ้งเพื่อวัตถุประสงค์จะแบ่งปันกำไรอันจะพึงได้จากกิจการที่ร่วมหุ้นกันนั้น การบรรยายฟ้องของโจทก์ดังกล่าวมีลักษณะเป็นการตกลงทำธุรกิจในรูปแบบของห้างหุ้นส่วนสามัญไม่จดทะเบียนตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แต่การที่จำเลยที่ 2 และที่ 3 จดทะเบียนจัดตั้งจำเลยที่ 1 ขึ้นมาถือได้ว่าจำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคลต่างหากจากผู้เป็นหุ้นส่วนทั้งหมด ดังนั้น จะถือว่าโจทก์เป็นหุ้นส่วนในกิจการของจำเลยที่ 1 มิได้ หากโจทก์เห็นว่าจำเลยที่ 2 ในฐานะหุ้นส่วนในกิจการห้างหุ้นส่วนสามัญไม่จดทะเบียนจัดตั้งจำเลยที่ 1 เพื่อประกอบธุรกิจในลักษณะและประเภทเดียวกันหรือมีสภาพดุจเดียวกันแล้ว โจทก์มีสิทธิที่จะเรียกร้องเอาผลกำไรหรือค่าสินไหมทดแทนจากการที่จำเลยที่ 2 ประกอบกิจการค้าแข่งเท่านั้น โจทก์ไม่มีสิทธิฟ้องบังคับให้จำเลยทั้งสามใส่ชื่อโจทก์เข้าเป็นหุ้นส่วนจำพวกไม่จำกัดความรับผิดในห้างหุ้นส่วนจำกัดจำเลยที่ 1 คำให้การของจำเลยทั้งสามไม่มีข้อความใดยอมรับว่าโจทก์และจำเลยที่ 2 ตกลงเข้าหุ้นส่วนกันตามฟ้อง หากแต่เป็นการอ้างเนื้อความตามคำฟ้องมาเพื่อให้การต่อสู้คดีในเรื่องอำนาจฟ้องเป็นข้อแรกทำนองว่าหากเป็นดังที่โจทก์ฟ้อง โจทก์ต้องเรียกร้องผลกำไรหรือค่าสินไหมทดแทนตาม ป.พ.พ. มาตรา 1038 จะฟ้องให้ใส่ชื่อโจทก์เข้าเป็นหุ้นส่วนในห้างหุ้นส่วนจำกัด จำเลยที่ 1 ไม่ได้ อีกทั้งคำให้การในข้อ 3 จำเลยทั้งสามให้การปฏิเสธอย่างชัดแจ้งว่า โจทก์กับจำเลยที่ 2 และที่ 3 ต่างประกอบอาชีพมีธุรกิจเป็นส่วนตัวไม่ได้เป็นหุ้นส่วนกัน คดีจึงมีประเด็นข้อพิพาทว่าโจทก์และจำเลยที่ 2 ตกลงเข้าหุ้นส่วนกันตามฟ้องหรือไม่

แม้จำเลยจะต้องจัดให้มีสถานที่จอดรถตาม พ.ร.บ.ควบคุมอาคาร พ.ศ.2522 มาตรา 8 (9) ซึ่งบัญญัติให้เจ้าของหรือผู้ครอบครองอาคารต้องมีพื้นที่จอดรถเพื่ออำนวยความสะดวกแก่การจราจร ซึ่งเป็นการปฏิบัติตามกฎหมายก็ตาม แต่จำเลยประกอบกิจการค้าห้างขนาดใหญ่ ขายปลีกและขายส่งสินค้าอุปโภคและบริโภคต่าง ๆ จำเลยย่อมต้องให้ความสำคัญด้านบริการไม่ว่าจะเป็นเรื่องสินค้า ความปลอดภัย ความสะดวกสบายเพื่อสร้างความพึงพอใจและดึงดูดให้ลูกค้ามาใช้บริการและซื้อสินค้าอันจะส่งผลต่อรายได้ของจำเลย การจัดสถานที่จอดรถที่สะดวกและปลอดภัยถือเป็นปัจจัยสำคัญที่ทำให้ลูกค้าตัดสินใจเข้ามาซื้อสินค้าหรือใช้บริการในห้างของจำเลยซึ่งเป็นประโยชน์แก่กิจการของจำเลยโดยตรง จำเลยต้องคำนึงถึงและมีหน้าที่ต้องดูแลความปลอดภัยของลูกค้าทั้งในชีวิตและทรัพย์สินตามสมควร ไม่ปล่อยให้ลูกค้าต้องเป็นผู้ระมัดระวังหรือเสี่ยงภัยเอง จำเลยจึงมีหน้าที่ดูแลรักษาความปลอดภัยของรถยนต์ของลูกค้าที่นำเข้าไปจอดในลานจอดรถที่จำเลยจัดไว้เพื่อป้องกันมิให้รถยนต์ถูกโจรกรรมได้ อันเนื่องมาจากลักษณะของการประกอบกิจการค้าเช่นจำเลยจะพึงต้องปฏิบัติต่อลูกค้า แม้จำเลยไม่ได้สัญญาว่าจะรับดูแลทรัพย์สินหรือรับฝากรถยนต์ของลูกค้าโดยตรง หรือมิได้มีการเรียกเก็บเงินค่าจอดรถก็ตาม ปรากฏว่าก่อนเกิดเหตุคดีนี้ จำเลยเคยจัดให้มีพนักงานรักษาความปลอดภัยประจำของจำเลยร่วมอยู่ที่จุดทางเข้าออกของห้าง และแจกบัตรจอดรถให้แก่ผู้ที่นำรถเข้ามาจอด ซึ่งเป็นวิธีการรักษาความปลอดภัยที่ค่อนข้างรัดกุม เพราะหากคนขับรถไม่มีบัตรจอดรถจะต้องมีหลักฐานมาแสดงความเป็นเจ้าของรถและยังต้องเสียค่าปรับจึงจะนำรถออกไปได้ แต่จำเลยกลับยกเลิกวิธีการดังกล่าวเสีย โดยติดตั้งกล้องวงจรปิดไว้ที่ตำแหน่งทางเข้าออกแทน และไม่จัดให้มีพนักงานรักษาความปลอดภัยดูแลจุดทางเข้าออกของห้างเพื่อสกัดกั้นมิให้มีการขับรถออกไปจากลานจอดรถของห้างได้โดยสะดวก มีผลเป็นการลดมาตรการป้องกันมิให้รถยนต์ที่ลูกค้านำมาจอดไว้ถูกโจรกรรมและนำออกไปจากพื้นที่ได้โดยง่าย พฤติการณ์ของจำเลยฟังได้ว่า จำเลยงดเว้นการที่จะต้องดูแลรถยนต์ของลูกค้าเพื่อป้องกันมิให้รถยนต์ของลูกค้าถูกโจรกรรม เป็นการกระทำโดยประมาทเลินเล่อ เมื่อเป็นผลโดยตรงทำให้คนร้ายฉวยโอกาสโจรกรรมรถยนต์ที่โจทก์รับประกันภัยไว้ไป จึงเป็นการกระทำละเมิดต่อผู้เอาประกันภัยตาม ป.พ.พ. มาตรา 420
ตามสัญญาว่าจ้างบริการรักษาความปลอดภัยระบุว่า จำเลยร่วมตกลงรับจ้างบริการรักษาความปลอดภัยให้แก่จำเลย โดยมีหน้าที่สอดส่องตรวจตราและสังเกตการณ์เพื่อให้เกิดความปลอดภัยในชีวิต ร่างกายและทรัพย์สินของผู้ว่าจ้าง ลูกจ้าง และบุคคลอื่นที่มาใช้บริการของผู้ว่าจ้างในสถานที่ให้บริการ ซึ่งได้แก่อาคาร สถานที่ และอาณาบริเวณของอาคารให้มีความปลอดภัย จำเลยร่วมผู้ได้รับมอบหมายจากจำเลยจึงมีหน้าที่ต้องดูแลสถานที่จอดรถให้มีความปลอดภัยตามสมควร รวมถึงมีหน้าที่ป้องกันมิให้รถยนต์ของลูกค้าถูกโจรกรรมไปเช่นเดียวกับจำเลย เมื่อข้อเท็จจริงได้ความว่าจำเลยเป็นผู้สั่งยกเลิกการแจกบัตรจอดรถยนต์ และยกเลิกการจัดให้มีพนักงานรักษาความปลอดภัยประจำของจำเลยร่วมอยู่ที่จุดทางเข้าออกของห้างและแจกบัตรจอดรถให้แก่ผู้ที่นำรถเข้ามาจอดโดยเพียงแต่ติดตั้งกล้องวงจรปิดที่บริเวณทางเข้าออกแทนก่อนเกิดเหตุ ซึ่งมีผลเป็นการลดมาตรการป้องกันมิให้รถยนต์ที่ลูกค้านำมาจอดไว้ถูกโจรกรรมไป การที่จำเลยสั่งให้จำเลยร่วมจัดให้มีพนักงานรักษาความปลอดภัยเพียง 5 คนประจำตามจุดที่จำเลยกำหนดเพื่อดูแลพื้นที่ลานจอดรถยนต์ขนาด 1,096 คัน ซึ่งเป็นพื้นที่จอดรถขนาดใหญ่และมีการแบ่งพื้นที่จอดรถเป็นหลายส่วนรอบอาคารของห้าง การสอดส่องตรวจตราดูแลย่อมกระทำได้ไม่ทั่วถึง และไม่เพียงพอต่อการป้องกันมิให้เกิดการโจรกรรมรถยนต์ของลูกค้าไป เมื่อไม่ปรากฏว่าพนักงานรักษาความปลอดภัยของจำเลยร่วมปฏิบัติหน้าที่ตามที่ได้รับคำสั่งบกพร่องอย่างไร และไม่ปรากฏว่าเหตุโจรกรรมรถยนต์คันที่เอาประกันภัยไว้อยู่ในความรู้เห็นของพนักงานรักษาความปลอดภัยของจำเลยร่วม การที่รถยนต์คันดังกล่าวถูกโจรกรรมจึงไม่ได้เป็นผลโดยตรงมาจากการกระทำของพนักงานรักษาความปลอดภัยของจำเลยร่วมที่จำเลยร่วมจะต้องรับผิดต่อโจทก์ตามกฎหมาย

โจทก์ทั้งสองกล่าวอ้างว่า ช. เป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินโฉนดเลขที่ 72398 ตำบลพระโขนง อำเภอพระโขนง กรุงเทพมหานคร พร้อมทั้งบ้านเลขที่ 110/1 ซึ่งปลูกสร้างบนที่ดินดังกล่าว ต่อมา ช. รื้อบ้านหลังดังกล่าวและปลูกสร้างเป็นอาคาร 2 หลัง แทนหลังเดิมและขอเลขที่บ้านเป็น 3 หลัง ให้ ส. ภริยาและบุตร 4 คน พักอาศัยอยู่ร่วมกันในที่ดินแปลงเดิม แบ่งเป็นบ้านเลขที่ 110/1 ให้ ส. ป. และ ก. พักอาศัย บ้านเลขที่ 110/4 ให้โจทก์ที่ 2 พักอาศัยและบ้านเลขที่ 110/5 ให้ ณ. พักอาศัย แสดงให้เห็นเจตนาและความประสงค์ให้บุตรและภริยาได้พักอาศัยเป็นสัดส่วน ช. โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินให้แก่ ป. และ ก. โดยเสน่หา แต่โจทก์ที่ 2 ยังคงพักอาศัยในบ้านและที่ดินดังกล่าวมาโดยตลอดไม่ได้ปล่อยให้ ป. และ ก. ครอบครองเพียงฝ่ายเดียว เมื่อโจทก์ที่ 2 แต่งงานกับโจทก์ที่ 1 แล้วย้ายไปพักอาศัยที่อื่น ก็นำบ้านหลังดังกล่าวให้บุคคลภายนอกเช่าโดยไม่มีบุคคลใดโต้แย้งกรรมสิทธิ์ ถือได้ว่าโจทก์ทั้งสองเป็นเจ้าของและครอบครองบ้านเลขที่ 110/4 เมื่อโจทก์ทั้งสองอ้างว่า ได้รับความเสียหายจากการกระทำละเมิดของจำเลยทั้งหกและจำเลยร่วมอันเป็นการโต้แย้งสิทธิโจทก์ทั้งสองตาม ป.วิ.พ. มาตรา 55 โจทก์ทั้งสองจึงมีอำนาจฟ้อง
ส่วนการยื่นคำร้องขอให้ศาลหมายเรียกบุคคลภายนอกเข้ามาในคดีตาม ป.วิ.พ. มาตรา 57 (3) ต้องแสดงเหตุว่าตนอาจฟ้องหรือถูกคู่ความเช่นนั้นฟ้องตนได้เพื่อการใช้สิทธิไล่เบี้ยหรือเพื่อใช้ค่าทดแทน โดยต้องยื่นคำร้องพร้อมกับคำฟ้องหรือคำให้การ ถ้ายื่นภายหลังนั้นต้องแสดงเหตุให้เป็นที่พอใจของศาลว่าไม่สามารถยื่นคำร้องได้ก่อนนั้นได้แต่ต้องยื่นก่อนมีคำพิพากษา การที่จำเลยที่ 6 ไม่สามารถยื่นคำร้องขอให้ศาลหมายเรียกจำเลยร่วมเข้ามาในคดีพร้อมกับคำให้การได้โดยจำเลยที่ 6 แสดงเหตุอันสมควรที่จำเลยที่ 6 ไม่สามารถยื่นคำร้องได้เนื่องจากจำเลยร่วมซึ่งเป็นผู้รับประกันขอตรวจสอบความเสียหายและเจรจากับโจทก์ทั้งสองก่อน จนกระทั่งจำเลยร่วมปฏิเสธไม่รับผิด จำเลยที่ 6 จึงยื่นคำร้องขอหมายเรียกจำเลยร่วมเข้ามาในคดีภายหลังจากที่จำเลยที่ 6 ยื่นคำให้การแล้ว แต่เป็นระยะเวลาก่อนศาลชั้นต้นมีคำพิพากษา และศาลชั้นต้นอนุญาตให้หมายเรียกจำเลยร่วมเข้ามาในคดี คำร้องขอหมายเรียกจำเลยร่วมเข้ามาในคดีของจำเลยที่ 6 จึงชอบด้วยกฎหมายตาม ป.วิ.พ. มาตรา 57 (3)